Aproveitamento de Créditos do Pis e da Cofins sobre Fretes no Setor do Agronegócio

Fabrício Fonseca da Rocha; Vanessa de Cillos Silva

DOI: 10.22167/2675-6528-202602888

Artigo derivado de Trabalho de Conclusão de Curso (TCC), com conteúdo baseado no trabalho original do aluno e adaptado ao formato editorial da Revista E&S com apoio da ferramenta ResumeAI, solução de inteligência artificial desenvolvida pelo Instituto Pecege para síntese e organização textual.

Resumo

O agronegócio brasileiro, setor estratégico da economia, enfrenta desafios tributários relacionados ao aproveitamento de créditos de PIS e COFINS. O estudo descreveu as potencialidades do aproveitamento de créditos de PIS e COFINS incidentes sobre a contratação de fretes nas operações de transferência de mercadorias entre estabelecimentos do mesmo contribuinte, no contexto específico do setor de insumos agropecuários, considerando os impactos na gestão tributária, no planejamento tributário e na mitigação de riscos fiscais. Adotou-se uma abordagem qualitativa, de natureza aplicada e exploratória, por meio de um estudo de caso em uma empresa agroindustrial, e analisou-se as correntes doutrinárias e jurisprudenciais, aplicando o “teste de subtração” do Superior Tribunal de Justiça. Os resultados indicaram que o frete de transferência, no setor de insumos agropecuários, é um elemento essencial e relevante para a atividade econômica, não se configurando como mero ato administrativo, pois sua ausência inviabiliza a comercialização e a geração de receita. Concluiu-se que o enquadramento do frete como insumo é legítimo, exigindo da gestão tributária a adoção de critérios técnicos, documentação robusta e mensuração prudencial do risco fiscal para otimizar a eficiência e fortalecer a governança, especialmente diante das recentes alterações legislativas e da transição para a Contribuição sobre Bens e Serviços (CBS).

Palavras-chave: Agronegócio; Créditos tributários; Frete de transferência; PIS/COFINS; Teste de subtração.

1. Introdução

O agronegócio ocupa posição estratégica na economia brasileira, sendo responsável por uma parcela significativa do Produto Interno Bruto e da arrecadação tributária nacional. Dados do Centro de Estudos Avançados em Economia Aplicada (CEPEA, 2022) indicam um crescimento expressivo do setor nas últimas décadas, consolidando-o como vetor de riqueza e atração de investimentos. A valorização desse segmento é corroborada pela Veja Negócios (2024), que aponta sua participação em 23,7% da arrecadação tributária anual, totalizando R$790,51 bilhões de um total de R$3,34 trilhões.

Nesse cenário de relevância econômica, o Programa de Integração Social (PIS) e a Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS) representam componentes significativos do montante arrecadado anualmente. Conforme enfatizado por Braghini (2018), essas contribuições são frequentemente objeto de discussões no contencioso administrativo e judicial tributário, especialmente no que tange ao regime da não-cumulatividade.

Contribuintes optantes pelo Lucro Real, inseridos no setor do agronegócio e submetidos à sistemática da não-cumulatividade do PIS e da COFINS, enfrentam um cenário desafiador na geração de créditos. Essa complexidade é acentuada pelo conceito de “insumo” estabelecido pelo Recurso Especial nº 1.221.170-PR. Para atender a regiões diversas, as indústrias de agrotóxicos e fertilizantes, conforme a Lei nº 14.785/2023 e o Decreto nº 4.954/2004, estabelecem centros de distribuição estratégicos. A agilidade na entrega é crucial, dadas as especificidades do campo, como pragas e condições climáticas, pois a entrega tardia inviabiliza a geração de riqueza para todas as partes envolvidas.

O transporte desses produtos do estabelecimento fabricante para as redes de distribuição exige o cumprimento de normas sanitárias rigorosas, especialmente quando a matéria-prima é considerada perigosa à saúde humana. Essa exigência eleva a complexidade da operação antes mesmo da concretização da venda. Embora o serviço de transporte de cargas seja regularmente tributado por PIS e COFINS, permitindo a apropriação de créditos pelo adquirente no regime não-cumulativo, o Parecer Normativo nº 05 da Receita Federal do Brasil (2018) impôs limites ao direito ao crédito em operações de transporte de mercadoria entre estabelecimentos do mesmo contribuinte.

A tese firmada no Recurso Especial nº 1.221.170-PR pelo Superior Tribunal de Justiça (2010) conceitua insumo como um bem essencial e relevante para a comercialização do produto final. Cruz (2022) complementa essa visão, entendendo que o crédito é apropriável quando impacta a comercialização de produtos e serviços, refletindo-se no acréscimo patrimonial, que é objeto de tributação dessas contribuições. Contudo, enquanto o STJ defende uma análise casuística do conceito de insumo, a Receita Federal do Brasil (2024) adota uma interpretação mais restritiva, considerando tais conceitos abrangentes demais para serem aplicados à transferência de produtos acabados, não autorizando o aproveitamento de créditos nessas situações.

Diante da recorrência das operações de transferência no setor agroindustrial e das controvérsias acerca da apropriação de créditos no regime não cumulativo, torna-se essencial analisar as correntes teóricas e jurisprudenciais que favorecem o aproveitamento de crédito na contratação de fretes para a transferência de produtos acabados entre estabelecimentos do mesmo contribuinte, com foco nos recursos publicados pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF). Por meio da análise dessas correntes doutrinárias, jurisprudenciais e da Teoria do Teste de Subtração, desenvolvida no REsp nº 1.221.170-PR, busca-se sustentar decisões de gestão tributária relacionadas à apropriação segura de créditos, à mitigação de riscos fiscais e ao planejamento tributário no setor de insumos agropecuários. O presente trabalho tem por objetivo descrever as potencialidades do aproveitamento de créditos de PIS e COFINS decorrentes da contratação de fretes entre estabelecimentos do mesmo contribuinte no setor de insumos agropecuários, considerando os impactos na gestão tributária, no planejamento tributário e na mitigação de riscos fiscais.

2. Material e Métodos

O presente estudo adotou uma abordagem qualitativa, de natureza aplicada e com caráter exploratório, conforme delineado na metodologia. O objetivo central foi analisar a prática da gestão tributária relacionada à apropriação de créditos de PIS e COFINS no setor do agronegócio. A pesquisa exploratória buscou proporcionar maior familiaridade com o problema investigado, visando ampliar a compreensão inicial e esclarecer conceitos pouco discutidos, conforme a perspectiva de Gil (2024).

A escolha pela abordagem qualitativa justificou-se pela necessidade de compreender os significados, percepções e interpretações inerentes ao fenômeno estudado. Essa abordagem enfatiza a compreensão profunda dos contextos e experiências, valorizando a análise interpretativa dos dados coletados, como proposto por Creswell e Creswell (2020). Não se buscou a generalização estatística, mas sim a profundidade na análise do caso específico.

Como estratégia de pesquisa, realizou-se um estudo de caso em uma empresa de grande porte do setor agroindustrial. A organização atua na fabricação e comercialização de agrotóxicos e fertilizantes, sendo optante pelo regime do Lucro Real e inserida na sistemática da não-cumulatividade do PIS e da COFINS. A empresa possui matriz em São Paulo e filiais estrategicamente localizadas em diversas regiões do país, especialmente no norte e nordeste, para atender à demanda dos produtores rurais.

O objeto empírico da análise consistiu nas operações de transferência de produtos acabados e nos respectivos fretes contratados entre os estabelecimentos da própria empresa. O foco da investigação foi a avaliação dos impactos dessas operações na gestão tributária, especificamente quanto à apropriação de créditos de PIS e COFINS, à mitigação do risco fiscal e à sustentação das decisões de planejamento tributário.

A coleta de dados fundamentou-se na análise de fontes secundárias, abrangendo documentos legais, administrativos e jurisprudenciais. Foram examinados o Parecer Normativo nº 05 da Receita Federal do Brasil (2018), que impõe limites ao direito ao crédito em operações de transporte entre estabelecimentos do mesmo contribuinte, e o Recurso Especial nº 1.221.170-PR do Superior Tribunal de Justiça (2010), que conceitua insumo.

Adicionalmente, foram analisados recursos publicados pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF, 2024), buscando identificar as correntes interpretativas e os precedentes administrativos sobre o aproveitamento de créditos de PIS e COFINS em fretes de transferência. Essa análise documental permitiu mapear as divergências entre as esferas administrativa e judicial.

Complementarmente, foram consultadas correntes doutrinárias que abordam o conceito de insumo e a não-cumulatividade das contribuições sociais. Autores como Braghini (2018), Cruz (2022), Paulsen e Velloso (2025), e Pêgas (2018) foram utilizados para construir o arcabouço teórico e jurídico que sustenta a discussão sobre a apropriação de créditos.

A técnica de análise dos dados empregada foi a aplicação do “teste de subtração”, desenvolvido no Recurso Especial nº 1.221.170-PR. Este teste consistiu em um exercício metodológico para verificar se a supressão do serviço de frete de transferência comprometeria o desenvolvimento da atividade econômica da empresa ou a qualidade, viabilidade e comercialização dos produtos.

A análise buscou descrever as potencialidades do aproveitamento de créditos de PIS e COFINS, considerando a essencialidade e relevância do frete de transferência para a atividade-fim da empresa. Visou-se sustentar decisões de gestão tributária, mitigação de riscos fiscais e planejamento tributário no setor de insumos agropecuários, à luz da jurisprudência e da prática administrativa.

Não se realizou coleta de dados primários por meio de questionários, entrevistas ou observação direta dos participantes. A pesquisa concentrou-se na interpretação e aplicação do arcabouço jurídico e doutrinário a um cenário empresarial específico, utilizando informações publicamente disponíveis e dados documentais da empresa, sem acesso a informações confidenciais de indivíduos.

Em relação aos cuidados éticos, por se tratar de um estudo de natureza documental e jurisprudencial, não houve envolvimento direto de seres humanos como participantes da pesquisa. Dessa forma, dispensou-se a aplicação de Termo de Consentimento Livre e Esclarecido (TCLE). A confidencialidade das informações da empresa estudada foi preservada, focando-se nos aspectos operacionais e tributários de forma genérica.

3. Resultados e Discussão

A análise das potencialidades do aproveitamento de créditos de PIS e COFINS sobre fretes de transferência de mercadorias entre estabelecimentos do mesmo contribuinte, no setor de insumos agropecuários, revelou um cenário complexo, marcado por divergências interpretativas e especificidades operacionais. A pesquisa demonstrou que o frete de transferência, nesse contexto, transcende a natureza de mero ato administrativo ou logístico, configurando-se como um elemento essencial e relevante para a atividade econômica, cuja ausência inviabiliza a comercialização e a geração de receita.

Da Influência das Correntes Interpretativas na Gestão Tributária

A investigação identificou duas correntes interpretativas predominantes que influenciam a gestão tributária: a constitucionalista e a legalista. A corrente constitucionalista, majoritariamente defendida pelo judiciário brasileiro, favorece o creditamento para quaisquer dispêndios que contribuam para a produção de riqueza e a consecução da atividade do contribuinte (Pêgas, 2018). Essa visão adota uma perspectiva mais ampla do conceito de insumo, focando na função econômica do gasto.

Em contrapartida, a corrente legalista, predominante nos tribunais administrativos, baseia-se em uma interpretação mais restritiva da norma. Segundo essa abordagem, o crédito de PIS e COFINS somente é permitido quando há menção explícita da situação fática na legislação, limitando o conceito de insumo à incorporação física do bem ao produto acabado. Essa divergência gera um ambiente de incerteza jurídica para as empresas, exigindo uma gestão tributária cautelosa e bem fundamentada.

Do Entendimento Firmado Pelo Superior Tribunal de Justiça

O Superior Tribunal de Justiça (STJ), por meio do Recurso Especial nº 1.221.170-PR, estabeleceu um marco interpretativo crucial para o conceito de insumo no regime não cumulativo de PIS e COFINS. O entendimento firmado enfatiza que insumo deve ser compreendido à luz dos critérios de essencialidade e relevância para a atividade econômica do contribuinte, afastando a interpretação restritiva que exigia a incorporação física do bem ao produto final. Essa tese, relatada por Napoleão Nunes Maia (2018), ressalta que o objeto dessas contribuições é o faturamento, ou seja, a capacidade de produzir riqueza.

Para aplicar os critérios de essencialidade e relevância, o STJ introduziu o “teste de subtração”. Este teste consiste em verificar se a exclusão de determinado bem ou serviço da cadeia produtiva comprometeria a atividade econômica do contribuinte ou a qualidade, viabilidade e comercialização do produto final. Se a supressão inviabilizar ou prejudicar significativamente a atividade-fim, o bem ou serviço é considerado insumo, legitimando o aproveitamento do crédito.

Do Entendimento Firmado Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

No âmbito do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), a jurisprudência administrativa, embora formalmente reconheça a tese do STJ, demonstra resistência na aplicação concreta do conceito ampliado de insumo. Predomina uma linha decisória que frequentemente nega o direito ao crédito em situações de transferências internas, classificando-as como atos meramente logísticos ou operacionais, sem geração imediata de receita.

Contudo, foram identificados acórdãos e votos vencidos no CARF que adotam uma visão mais favorável ao creditamento de fretes de transferência no setor de agrotóxicos. Por exemplo, o Acórdão nº 9303-015.249 (CARF, 2024) permitiu o crédito mediante comprovação do ônus do débito via Conhecimento de Transporte Eletrônico (CT-e) e Nota Fiscal de Serviço Eletrônica (NFS-e), demonstrando a aplicação prática do teste de subtração. Outros julgados, como o Acórdão nº 3302-014.630 (CARF, 2024), reconheceram a essencialidade do frete para viabilizar a comercialização em regiões distantes e garantir a integridade da mercadoria, alinhando-se à visão de que o dispêndio é imprescindível na cadeia produtiva.

A análise da gestão tributária revela que, para sustentar o aproveitamento de créditos, a empresa deve apresentar documentos fiscais, contratos e ordens de venda robustos. Em casos de objeto social limitado, o CARF tende a ser o órgão mais restritivo, exigindo a formação de capital provisionado para mitigar riscos fiscais. Já para um objeto social abrangente, o risco de glosa de créditos é maior, com a implicação gerencial de uma demonstração insuficiente de essencialidade e relevância, conforme observado em decisões de tribunais superiores.

Do Entendimento Firmado pela Doutrina

A doutrina, em convergência com o entendimento judicial, sustenta a possibilidade de creditamento de PIS e COFINS sobre dispêndios com serviços de transporte para transferência de mercadorias. Paulsen e Velloso (2025) e Pêgas (2018) argumentam que o regime da não cumulatividade dessas contribuições difere do ICMS, pois se baseia nos dispêndios com bens e serviços que são funcionais para a atividade econômica, e não no imposto debitado em operação anterior. O crédito é devido quando o bem ou serviço é um elemento funcional que permite ao negócio “fazer funcionar”, existir, persistir com qualidades originais ou incrementar novas qualidades, contribuindo para a produção contínua de riqueza.

Do Regime da Não Cumulatividade do PIS e da COFINS

O regime da não cumulatividade do PIS e da COFINS, fundamentado no Art. 195, §12 da Constituição Federal de 1988 e concretizado pelas Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003, difere da sistemática do ICMS. Enquanto o ICMS adota uma não cumulatividade de caráter financeiro, o PIS e a COFINS operam sob uma não cumulatividade de natureza econômica, focada nos dispêndios necessários à atividade empresarial. O faturamento bruto é o fato gerador central, e todas as etapas do processo produtivo e comercial devem ser analisadas pela sua contribuição para a obtenção desse resultado econômico. A não cumulatividade visa preservar a neutralidade das contribuições, evitando que custos essenciais onerem a geração de riqueza.

Do Conceito de Insumo no PIS e na COFINS

Historicamente, o conceito de insumo para PIS e COFINS não foi claramente definido, gerando debates. Inicialmente, a interpretação administrativa era restritiva, similar à do IPI, limitando insumos a bens fisicamente incorporados ao produto final. Contudo, o Poder Judiciário e a doutrina gradualmente afastaram essa visão, privilegiando a função econômica do bem ou serviço na cadeia produtiva. O Recurso Especial nº 1.221.170-PR do STJ consolidou o entendimento de que insumo é todo bem ou serviço essencial e relevante para a atividade-fim, mesmo que não se incorpore fisicamente ao produto, exigindo uma avaliação concreta do papel desempenhado na geração de receita.

O teste de subtração, como metodologia prática, permite verificar se a supressão de um bem ou serviço comprometeria a atividade econômica ou a comercialização do produto. No setor de insumos agropecuários, a aplicação desse teste é crucial, pois a ausência de transporte adequado inviabiliza o abastecimento dos centros de distribuição e o atendimento regionalizado, eliminando a venda final e, consequentemente, o objeto de tributação do PIS e da COFINS. Isso demonstra que o frete não é uma mera conveniência, mas uma condição necessária para a continuidade da atividade econômica e a geração de receita tributável.

A Logística no Setor de Insumos Agropecuários

O setor de insumos agropecuários possui características econômicas e regulatórias singulares, com forte dependência de previsibilidade logística e capilaridade na distribuição. A demanda por defensivos e fertilizantes está diretamente ligada a ciclos produtivos e condições climáticas, tornando a agilidade na entrega um fator crítico. A logística, nesse contexto, assume um papel estratégico, pois a entrega tardia pode inviabilizar a geração de riqueza para todas as partes envolvidas, conforme apontado na introdução.

O Convênio ICMS nº 100/97, embora focado no ICMS, influencia a logística do setor ao conceder benefícios fiscais que estimulam a produção e distribuição em escala nacional. Isso incentiva a criação de centros de distribuição e, consequentemente, a realização de transferências entre estabelecimentos do mesmo contribuinte, que se tornam etapas necessárias para a viabilização da venda. A gestão tributária deve, portanto, analisar essas operações sob a ótica de sua função econômica, e não apenas formal.

O transporte de produtos químicos e potencialmente nocivos à saúde, como os agrotóxicos e fertilizantes, é regido por normas rigorosas da Agência Nacional de Transportes Terrestres (ANTT) e do Ministério da Agricultura e Pecuária (MAPA). Resoluções como a ANTT nº 5.998/2022, 6.016/2023 e 6.056/2024, e a Lei nº 14.785/2023, impõem exigências técnicas para veículos, condutores e procedimentos de segurança. O descumprimento dessas normas acarreta penalidades severas e compromete a cadeia logística, evidenciando que o transporte especializado é uma condição *sine qua non* para a comercialização dos produtos, e não uma opção gerencial.

Da Transferência entre Estabelecimentos do Mesmo Contribuinte

A transferência de mercadorias entre estabelecimentos do mesmo contribuinte é uma movimentação patrimonial intragrupo que, juridicamente, não gera receita imediata nem configura uma operação mercantil. Contabilmente, representa uma realocação de estoques sem alterar o patrimônio global da pessoa jurídica. No entanto, funcionalmente, essa operação é uma etapa intermediária indispensável para a concretização da venda futura, especialmente em modelos logísticos descentralizados do setor agropecuário.

A inviabilidade da transferência compromete diretamente a capacidade da empresa de realizar vendas em regiões distantes, afetando a competitividade e a obtenção de faturamento. Assim, a transferência não é um mero ato administrativo interno, mas uma etapa funcional da cadeia de comercialização. Sob o regime não cumulativo de PIS e COFINS, essa função econômica adquire relevância jurídica, pois evidencia a relação de causalidade entre a movimentação interna e a futura geração de receita, cuja supressão inviabilizaria o evento tributável subsequente.

Do Frete na Operação de Transferência como Insumo

A visão administrativa que classifica o frete de transferência como “ato neutro”, dissociado da geração de receita tributável, é insuficiente. No setor de insumos agropecuários, o frete é um elemento funcional da atividade-fim, atendendo a múltiplas funções essenciais: redistribuição geográfica, conformidade regulatória (ANTT e MAPA), preservação das características físico-químicas dos insumos e garantia de disponibilidade no tempo e local adequados. A ausência desse serviço inviabiliza a estratégia de comercialização e a obtenção do faturamento.

A aplicação do teste de subtração ao frete de transferência demonstra sua essencialidade. A supressão desse serviço inviabiliza a comercialização, especialmente considerando a “perecibilidade econômica” dos insumos, onde o valor do produto se perde se não for entregue no momento certo. As condições climáticas e as janelas temporais de aplicação dos insumos reforçam essa essencialidade, pois atrasos logísticos podem resultar em perda de vendas e faturamento. O frete, portanto, atua como mitigador de risco climático e comercial, sendo um componente estratégico para a geração de receita.

Da Análise Crítica da Jurisprudência Administrativa

O Parecer Normativo RFB nº 05/2018, embora reconheça os critérios de essencialidade e relevância do STJ, adota uma aplicação restritiva para serviços intermediários, como o frete de transferência. A Receita Federal do Brasil entende que a ausência de faturamento imediato na transferência descaracteriza a relação de causalidade com a receita tributável, limitando metodologicamente o teste de subtração a uma verificação formal. Essa abordagem fragmenta a cadeia econômica e ignora a realidade operacional dos setores.

No CARF, a linha decisória majoritária alinha-se à Receita Federal, negando créditos sobre fretes de transferência com base na premissa de que são atos internos sem receita auferida. No entanto, a existência de acórdãos favoráveis e votos vencidos demonstra que a jurisprudência administrativa não é monolítica. Essas decisões minoritárias, ao considerar a realidade operacional, a estrutura logística e as peculiaridades do setor, analisam o frete como etapa funcional integrada à cadeia de comercialização, evidenciando que uma análise econômica consistente e documentação adequada podem encontrar receptividade.

A Perspectiva da Gestão Tributária

A tomada de decisão sobre o aproveitamento de créditos de PIS e COFINS em fretes de transferência ocorre em um ambiente de incerteza jurídica, devido à divergência entre o judiciário e a administração tributária. A gestão tributária deve, portanto, realizar uma avaliação técnica estruturada, considerando a aderência jurídica da tese, a robustez da documentação, o contexto operacional da empresa e o apetite ao risco. A não cumulatividade exige um papel ativo do gestor na interpretação e aplicação do direito, afastando tanto o conservadorismo excessivo quanto práticas agressivas sem lastro técnico.

A documentação, rastreabilidade e governança tributária são elementos centrais para sustentar o aproveitamento de créditos. Contratos logísticos, conhecimentos de transporte eletrônico (CT-e), notas fiscais de transferência, registros de estoque e evidências de conformidade regulatória (ANTT e MAPA) são cruciais. A integração dessas informações demonstra que o frete é uma etapa funcional da cadeia de geração de receita, e não uma despesa meramente administrativa. Práticas de governança tributária, com procedimentos internos e revisão periódica, mitigam riscos e fortalecem a posição da empresa em eventuais contenciosos.

A mensuração do risco fiscal e a constituição de provisões contábeis são indispensáveis. A divergência interpretativa impõe ao gestor o dever de mensurar a probabilidade de questionamento e os impactos financeiros de uma eventual glosa. A provisão contábil é um instrumento prudencial que neutraliza impactos financeiros, permitindo à empresa exercer seu direito ao crédito sem comprometer a previsibilidade orçamentária. Essa abordagem, que considera o volume de créditos, a fundamentação técnica e o histórico fiscal, reflete uma postura responsável e estratégica da gestão tributária.

O planejamento tributário responsável no setor agroindustrial reconhece o frete de transferência como insumo, fundamentado na interpretação sistemática do ordenamento jurídico e na realidade operacional do setor. Não se trata de uma ampliação artificial do crédito, mas de uma aplicação coerente do regime da não cumulatividade às especificidades de uma cadeia produtiva regulada e sensível ao tempo. A gestão tributária, ao adotar essa abordagem, contribui para a neutralidade econômica das contribuições sociais, evitando a cumulatividade de custos essenciais e fortalecendo o alinhamento entre estratégia empresarial, compliance e eficiência tributária.

O aproveitamento dos créditos de PIS e COFINS sobre fretes de transferência gera reflexos gerenciais significativos. A redução da carga tributária efetiva e o menor desembolso tributário melhoram o fluxo de caixa. A maior documentação e controle das operações fortalecem o compliance e aprimoram a governança tributária. A análise técnica dos créditos mitiga riscos fiscais, e a eficiência fiscal resultante contribui para maior competitividade empresarial. Esses impactos demonstram que a gestão dos créditos transcende a esfera jurídica, alcançando aspectos de gestão, compliance, governança e sustentabilidade financeira.

A Lei nº 10.925/2004 e os Impactos da Lei Complementar nº 224/2025 no Setor de Insumos Agropecuários

A Lei nº 10.925/2004 instituiu um regime fiscal diferenciado para insumos agropecuários, aplicando alíquota zero de PIS e COFINS em operações específicas para reduzir custos de produção. Contudo, a Lei Complementar nº 224/2025 (2025) promoveu a redução linear desses incentivos, reintroduzindo gradualmente as contribuições. Essa alteração, que implica um impacto de 0,925% sobre a venda de insumos a partir de 2026, eleva o custo de produção e comercialização, tornando a correta identificação e aproveitamento de créditos ainda mais essenciais para mitigar o impacto financeiro da carga tributária adicional.

Da Lei Complementar n° 214/2025 e a Transição para o Novo Modelo de Tributação sobre o Consumo

A Lei Complementar nº 214/2025 (2025) estabelece a extinção progressiva do PIS e da COFINS a partir de 1º de janeiro de 2027, substituindo-os pela Contribuição sobre Bens e Serviços (CBS). Essa transição representa uma mudança estrutural na tributação do consumo no Brasil. No contexto atual, a restrição administrativa ao crédito de PIS e COFINS sobre fretes de transferência provavelmente persistirá até a extinção do regime, dada a priorização normativa na implementação do novo sistema.

A partir de 2027, a discussão jurídica tende a se deslocar para a recuperação de créditos não aproveitados no período de vigência do PIS e da COFINS (2022-2026), observada a prescrição quinquenal. A expectativa é de que a CBS adote uma não cumulatividade plena, permitindo o creditamento de qualquer material de uso industrial e produtivo. Essa perspectiva reforça a importância de documentação robusta, rastreabilidade das operações e correta mensuração dos valores potencialmente recuperáveis para o êxito de futuras medidas judiciais.

Em síntese, o estudo demonstrou que a contratação de fretes para transferência de mercadorias no setor de insumos agropecuários atende aos critérios de essencialidade e relevância, legitimando o crédito de PIS e COFINS. Essa conclusão baseia-se na aplicação do teste de subtração, que revela a inviabilidade da comercialização sem o transporte, e na análise das especificidades regulatórias e logísticas do setor. A gestão tributária, nesse cenário, deve adotar critérios técnicos, documentação robusta e mensuração prudencial do risco fiscal para otimizar a eficiência e fortalecer a governança, especialmente diante das alterações legislativas e da transição para o novo modelo de tributação sobre o consumo.

4. Conclusão

O presente estudo descreveu as potencialidades do aproveitamento de créditos de PIS e COFINS incidentes sobre a contratação de fretes nas operações de transferência de mercadorias entre estabelecimentos do mesmo contribuinte, com foco no setor de insumos agropecuários. Verificou-se que o frete de transferência, nesse contexto, não se configura como mero ato administrativo ou logístico, mas como um elemento essencial e relevante para a atividade econômica, cuja ausência inviabiliza a comercialização e a geração de receita. A aplicação do “teste de subtração” do Superior Tribunal de Justiça confirmou a essencialidade do serviço, demonstrando que sua supressão rompe a cadeia causal que culmina na receita tributável. Identificou-se uma divergência interpretativa entre a visão mais ampla do judiciário e a abordagem restritiva da administração tributária, que frequentemente desconsidera a função econômica do frete na cadeia produtiva. A logística no setor agropecuário, fortemente regulada e sensível a fatores como condições climáticas e prazos de aplicação, foi reconhecida como um componente estrutural indispensável para a comercialização dos produtos. Assim, o trabalho contribuiu para fundamentar a apropriação segura de créditos, a mitigação de riscos fiscais e o planejamento tributário, promovendo maior eficiência fiscal e fortalecendo a governança tributária das empresas do setor.

Contudo, reconheceu-se como limitação do estudo a concentração em um setor específico da economia e a dependência de interpretação jurisprudencial ainda controvertida no âmbito administrativo, o que impõe à gestão tributária a necessidade de adotar critérios técnicos rigorosos, documentação robusta e mensuração prudencial do risco fiscal. As recentes alterações legislativas, como a Lei Complementar nº 224/2025, que reduziu incentivos fiscais, e a Lei Complementar nº 214/2025, que estabelece a transição para a Contribuição sobre Bens e Serviços (CBS) a partir de 2027, intensificam a relevância da correta gestão de créditos. Nesse cenário de mudança, a discussão sobre o aproveitamento de créditos de PIS e COFINS tende a se deslocar para a recuperação de valores não apropriados no período final de vigência dessas contribuições (2022-2026). Sugere-se que estudos futuros explorem as implicações da não cumulatividade plena da CBS e a redefinição do papel dos créditos no novo sistema de tributação sobre o consumo, bem como a efetividade das estratégias de recuperação de créditos no contexto pós-PIS/COFINS.

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Artigo oriundo de Trabalho de Conclusão de Curso da Especialização em Gestão Tributária do MBA USP/Esalq

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